Begrensning av fradrag for rentekostnader i interessefellesskap

Det ble med virkning fra inntektsåret 2014 innført et regelverk knyttet til skattemessig fradragsrett for rentekostnader i interessefellesskap, og regelverket har allerede vært gjenstand for ytterligere innstramminger.

Til tross for at reglene bygger på tilsvarende regelverk i andre land, må de norske reglene sies å være blant de strengeste. 

Etter vår vurdering vil regelverket ramme et betydelig antall norske virksomheter som ikke har drevet grenseoverskridende skatteplanlegging som reglene tar sikte på å ramme.

Oppsummering av regelverket
Bestemmelsen i skatteloven § 6-41 går ut på at fradraget for rentekostnader på lån til nærstående begrenses til 25 prosent av et beregningsgrunnlag som er kalt ”skattemessig EBITDA” fra inntektsåret 2017. Skattemessig EBITDA beregnes ved å tillegge alminnelig inntekt netto rentekostnader og skattemessige avskrivninger. Fradragsbegrensningen skal fastsettes for det enkelte selskap. For selskaper med netto samlet rentekostnad på mindre enn fem millioner kroner skal det likevel ikke beregnes noen begrensning.

Eksterne lån vil i utgangspunktet ikke falle inn under de foreslåtte reglene og ikke begrenses, men vil ”spise” av fradragsrammen ettersom det er skattyters totale rentekostnader (eksterne og interne) som må ligge innenfor fradragsrammen. Etter reglene vil likevel realiteten være at en eksterne lån anses som lån fra nærstående, i den grad de er garantert av andre konsernselskaper.

For selskaper med underskudd til fremføring vil reglene kunne føre til betalbar skatt. Renter som ikke er fradragsberettigede skal nemlig komme fullt ut til beskatning. Inntektsføringen kan ikke settes mot fremførbart underskudd eller avgis til andre konsernselskaper som konsernbidrag.

Rentekostnader som ikke kan fradragsføres på grunn av de nye reglene kan fremføres i ti år, og inngår i beregningen av senere års rentefradrag. Årets rentefradrag kommer til fradrag før de rentene som er fremført.

Formålet med regelendringen
Reglene er ment å ramme multinasjonale konserner og oppkjøpsfond. Tanken er at slike aktører kan redusere effektiv skatt på globalt nivå ved å belåne selskaper i land med en relativt høy skattesats (som for eksempel Norge) og motsvarende ha renteinntektene i land med lavere skattenivå. En rekke land har av denne grunn innført regler som begrenser fradragsretten for renter, og Finansdepartementet har hentet inspirasjon fra tilsvarende regler som er innført i andre land. Reglene må også ses i sammenheng med tilsvarende forslag fra OECD i kjølvannet av BEPS-prosjektet.

Eksterne lån med sikkerhetsstillelse fra andre konsernselskap
Etter innspill fra Skattedirektoratet våren 2013 er regelverket utvidet til å omfatte renter på ekstern gjeld når nærstående har stilt sikkerhet for gjelden. Det er likevel inntatt to unntaksbestemmelser i en forskrift til skatteloven § 6-41. Første unntak gjelder hvor selskapet eller innretningen som har stilt sikkerheten er eid eller kontrollert direkte eller indirekte med minst 50 prosent av låntakeren. Det betyr at datterselskap kan stille sikkerhet for morselskapets eksterne låneopptak uten at de tilhørende rentekostnadene blir ansett som opptatt hos en nærstående part. Det andre unntaket gjelder for de tilfeller hvor sikkerheten fra den nærstående parten er stilt i form av pant i eierandel i låntakeren eller fordring på låntakeren.

Begrunnelsen for hovedregelen er at det ellers vil være lett å omgå reglene. Etter KPMGs syn synes det noe underlig å påstå at rentekostnader på lån fra en tredjepart innebærer en omgåelse, når en nærstående rent faktisk ikke mottar noen renteinntekter. Dette treffer ikke formålet med reglene, slik det er forklart i forarbeidene. Målsetningen har vært å motvirke skattemotiverte finansieringsstrukturer med sikte på å oppnå fradrag for renter i Norge med tilsvarende lav beskatning av renteinntektene i et annet konsernselskap i utlandet. De nye reglene rammer situasjoner hvor konsernet har en reell rentekostnad, og det er utenkelig at det av skattehensyn vil betale rentene til en ekstern part kun for å oppnå en skattefordel.

Paradoksalt nok kan de nye reglene innebære at lånekostnadene kan øke med inntil 25 % (lik skattekostnaden), men at det fortsatt vil lønne seg å restrukturere, forutsatt at rentekostnadene i sin helhet ellers vil bli avskåret. Videre vil reglene kunne innebære en diskriminering av konsern som har høy andel av gjeld i ett og samme selskap, sammenlignet med konsern hvor gjeld er spredt rundt i mange selskaper.

Forslag til utvidet rentebegrensningsregel
Finansdepartementet publiserte 4. mai et høringsnotat med forslag til endringer i rentebegrensningsreglene. Forslaget innebærer en betydelig innstramming i retten til fradrag for rentekostnader for selskaper i konsern. Etter forslaget vil også rente betalt til uavhengige långivere omfattes av begrensningsreglene. Det er foreslått en unntaksregel som Finansdepartementet mener skal skjerme ordinære låneforhold.

Unntaksregelen knyttet mot konsern etter IFRS er teknisk komplisert og vil slik den ble fremstilt i høringsnotatet kunne kreve omfattende tilleggsarbeid og dokumentasjon. Det var ventet at endringene skulle bli vedtatt i statsbudsjettet for 2018, men her uttrykte Finansdepartementet at de ville bruke mer tid for å nyansere forslaget.

For mer informasjon kontakt:

Svein Gunnar Andresen

Svein Gunnar Andresen

Advokat/Partner

+47 4063 9022

Marius Aanstad

Marius Aanstad

Advokatfullmektig/Manager

+47 4063 9551