Kontroll av konserner, selskaper og næringsvirksomhet

For å føre kontroll med konserner, selskaper og næringsdrivende, gjennomfører skattemyndighetene bokettersyn. Hensikten er å gjennomgå selskapenes regnskap for å undersøke om det foreligger mangler, feilvurderinger og eventuelt misligheter i forhold relatert til reglene innenfor skatte- og avgiftsretten.

Skatteetatens mål er å styrke kontroll og innkrevingsvirksomheten overfor konserner, selskaper og næringsdrivende. Skatteetaten er blitt omorganisert fra 1. januar 2019. Det er etablert store miljø innenfor skattekrim, internasjonal beskatning, internprising og bransjerelaterte grupper. Etter en reorganisering i Skatteetaten har man også samlet kompetanse innenfor innkrevingsområder som toll, MVA og skatt. Videre skal skatteforvaltningsloven ivareta en helhetlig og effektiv skatte- og avgiftsforvaltning på nevnte områder.

Skatte- og avgiftsunndragelser og annen økonomisk kriminalitet fører til en urettmessig og uønsket fordeling av samfunnets ressurser, og arbeidet med å redusere omfanget av skatteunndragelser er skatteetatens viktigste innsatsområde.

Skattedirektoratet og Politidirektoratet har et nasjonalt tverretatlig analyse- og etterretningssenter mot økonomisk kriminalitet. Skatteetaten har videre bidratt i utforming av et nytt studium om økonomisk kriminalitet ved Politihøyskolen. Formålet med utdanningen er å gjøre kontrolletatene og politiet bedre kvalifisert til å bekjempe økonomisk kriminalitet gjennom høynet kompetanse og styrket samarbeid. Regjeringens innsats mot arbeidslivskriminalitet er høyt prioritert.

Arbeidet mot internasjonal skattekriminalitet er en prioritert oppgave og følges opp i samarbeid med internasjonale organisasjoner som OECD, IOTA, EU og Nordisk Agenda. OECDs tiltak mot uthuling av skattegrunnlaget og overskuddsflytting (Base Erosion and Profit Shifting – BEPS) følges opp. Dette gjelder også merverdiavgift ved omsetning av tjenester internasjonalt. Norge har her innledet forhandlinger med EU med sikte på å inngå en bilateral avtale for å redusere mulighetene for merverdiavgiftssvindel. Norge bidrar til god informasjonsutveksling med andre land både i henhold til FATCA (Foreign Account Tax Compliance Act) avtalen med USA, men også etter den multilaterale særavtalen om automatisk informasjonsutveksling basert på Common Reporting Standard (CRS). EU har også planlagt et direktiv om administrativ bistand (DAC II), som også omfatter CRS. Skatteetaten har videre bistått med implementeringen av tiltak 13 i henhold til BEPS, dvs. revisjon av internprisingsdokumentasjon og innføring av en land-for-land-rapportering. Regler om land-for-land-rapportering er tatt inn i skatteforvaltningsloven § 8-12. Bestemmelsen innebærer at flernasjonale konsern med en konsolidert omsetning på NOK 6,5 mrd. skal levere land-for-land-rapport til skattemyndighetene innen 31. desember i året etter det året det skal rapporteres om. Rapporten skal inneholde opplysninger om foretakets globale fordeling av bl.a. inntekter, skatter, fysiske eiendeler og ansatte. I tillegg skal det gis informasjon om hvor hver enkelt enhet i konsernet er hjemmehørende. Norske skattemyndigheter vil få tilgang til rapporter fra utenlandske flernasjonale konsern gjennom avtaler om automatisk informasjonsutveksling, men utenlandske flernasjonale konsern kan på nærmere vilkår også få plikt til å levere land-for-land-rapport direkte til norske skattemyndigheter. Slik blir vi i bedre stand til å beskytte skattegrunnlaget mot overskuddsflytting til andre land.

Både FATCA, CRS og land-for-land-rapportering i henhold til BEPS gir skatteetaten kontrollopplysninger som anses viktig for å forebygge og avdekke skjulte inntekter og formuer i utlandet.

Skattemyndighetenes kontroller av skatteområdet beror på fokusområder og forskjellige utvelgelseskriterier. Utvelgelsen beror på kriterier som blant annet bransjeområder, aktuelle skatteemner, virksomhetens størrelse, presseoppslag, tips, funn i andre kontrollobjekter og saker innen økonomisk kriminalitet mv. Det er et mål fra skattemyndighetens side at samtlige selskaper i prinsippet skal oppleve en risiko for bokettersyn.

Ved slike særskilte kontroller går skattemyndighetene grundigere til verks enn under den vanlige skattefatsettingen. Et bokettersyn innebærer betydelig arbeid og medvirkning fra den næringsdrivendes side. Det vil her være avgjørende for et gunstigst mulig resultat at rådgivere involveres på et så tidlig tidspunkt som mulig. Passivitet under avholdelsen av bokettersynet kan føre til uriktig fremstilling av faktum i bokettersynrapportene, noe som er svært uheldig og kan bli avgjørende ved den videre saksbehandling av rapporten.

Avdekkes misligheter ved at det ikke har vært gitt tilstrekkelig informasjon om forholdet, kan skattemyndighetene gjenoppta ligningen for inntil 5 år tilbake. Fristen er 10 år dersom den skattepliktige ilegges skjerpet tilleggsskatt eller anmeldes for brudd på straffebestemmelsene i straffeloven §§ 378 til 380. Er det ikke gitt opplysninger i skattemeldingen, er det risiko for ileggelse av tilleggsskatt, og ved forsett eller grov uaktsomhet skjerpet tilleggsskatt og i alvorlige tilfeller kan det bli reist straffesak, se for øvrig også artikkel i Verdt å Vite; Informasjonsplikten overfor skattemyndighetene - Risikohåndtering og Risk Management i praksis. Etter ligningsloven, som nå er opphevet, ville en skattemessig endringssak vært foreldet etter 2 år dersom skattyter hadde gitt pliktige og tilstrekkelige opplysninger i et særskilt vedlegg til skattemeldingen. Etter skatteforvaltningsloven er det gitt overgangsregler som bestemmer at Skattemyndighetene likevel ikke kan endre fastsettinger for skattleggingsperiodene 2012 til 2014 til ugunst for den skattepliktige dersom det ikke ville ha vært adgang til å endre fastsettingen etter fristreglene i ligningsloven.

Fokusområder

Det fremkommer av Finansdepartementets tildelingsbrev at visse områder skal prioriteres, slik som oppfølging av Regjeringens strategi mot arbeidslivskriminalitet, arbeid med internprisingsspørsmål og utveksling av informasjon med andre land. Vi vil kommentere dette nærmere nedenfor. Tildelingsbrevet og Finansdepartementets pekning mot bestemte områder er på noen områder relativt vid, noe som innebærer at skatteetaten også innenfor disse tema vil prioritere. Prioriterte tiltak er blant annet:

  • Oppfølging av Regjeringens strategi mot arbeidslivskriminalitet
  • Arbeid med internprisingsspørsmål, herunder allokering av fortjeneste til faste driftssteder 
  • Utveksling av informasjon med andre land Skatteetaten skal bruke skatteavtaler og avtaler om informasjonsutveksling aktivt

Arbeidslivskriminalitet

Skattekrimavdelingen jobber med å avdekke og forfølge alvorlig og omfattende skattekriminalitet som for så vidt kan være innenfor ethvert tema. Oppbygging av en egen skattekrimenhet viser at det nedlegges betydelige ressurser på større saker, enten i størrelse eller av omfang.

I tildelingsbrevet fra Finansdepartementet fremkommer at innsatsen mot arbeidslivskriminalitet skal være høyt prioritert. Innsatsen skal omfatte både forebygging og bekjempelse av arbeidslivskriminalitet og ha et helhetlig aktørperspektiv. Regjeringens strategi mot arbeidslivskriminalitet skal følges opp gjennom etatenes arbeid og i samarbeid mellom etatene.

Sikring av skattegrunnlaget ved internasjonale transaksjoner

Forskjellige tema under dette området har vært sentrale i flere år. Økt internasjonalisering av selskaper og selskapsstrukturer og bruk av skatteparadis har medført press mot skattereglene. Blant annet vurderingen av om et selskap gjennom sin aktivitet har etablert et fast driftssted i Norge og dermed blir skattepliktig til Norge, har vært en velkjent problemstilling i mange år. Dette gjelder både virksomhet drevet onshore og offshore på kontinentalsokkelen.

Skatterådgivere vil nok omtale skatteetatens holdning som relativt pågående. Det viser også antall saker som har versert omkring denne problemstillingen. Finansdepartementet har  pekt på viktigheten av at det utveksles opplysninger med andre land for å effektivisere kontrollen i internasjonale forhold.

Skattemyndighetene har hatt fokus på denne organisasjonsformen i flere år, og vi antar at dette vil fortsette. Skattemyndighetene har økt fokuset mot denne gruppen som en følge av at useriøse aktører har benyttet seg av denne organisasjonsformen ved virksomhet i Norge. Det er blant annet en del filialer i Norge som ikke lenger er registrert i utlandet, dvs. at den registrerte hovedenheten i utlandet er avregistrert. Drives virksomheten videre i Norge som et NUF, vil det være av innehaver personlig eller av deltakerne i fellesskap. Med andre ord av nye retts- og skattesubjekter. Skattemessig vil det være en risiko for uttaksbeskatning eller realisasjonsbeskatning. Videre hevdes det at skatteetterlevelsen blant denne selskapsformen er et generelt problem.

Satsingen mot internprisingsproblematikk må også nevnes under dette området. Kort fortalt er dette problemstillinger som relaterer seg til transaksjoner mellom konsernselskap av både varer og tjenester, og prising av dette. Finansdepartementet mener det ligger et stort kontrollbehov og et betydelig provenypotensial knyttet til disse problemstillingene. Tilsvarende når det gjelder saker som omhandler allokering av fortjeneste til fast driftssted.

Norsk næringsliv er i høy grad internasjonalisert, noe som medfører en økende grad av transaksjoner, samt varer og tjenester til og fra norsk beskatningsområde. Erfaringer ved bokettersyn har vist at overføringer mellom foretak i Norge og utlandet foretas hyppig ved over- eller underprising av varer, driftsmidler og tjenester. Internprising, dvs. riktig prisfastsettelse mellom parter med interessefellesskap, anses for å være det viktigste spørsmål i internasjonal skatterett. Utgangspunktet er at alle transaksjoner skal være til markedspris mellom konsernselskapene. Dersom dette ikke var tilfellet, vil internasjonale konsern og aktører enkelt kunne flytte overskudd og skatt til land med lav eller ingen beskatning. Konserninterne overføringer kan medføre betydelige forskyvninger av skattefundamentene mellom landene. Kontroll av internprising mellom norske og utenlandske skattesubjekter er derfor blitt et av hovedsatsningsområdene for skattemyndighetene, både nasjonalt og internasjonalt.

Det er særlig spørsmål om allokering av kostnader knyttet til konserninterne tjenester, tynn kapitalisering, fradrag for premier til captives og transaksjoner med over- eller underpris som er aktuelle. Videre antas det at kontroll av selskap som tar del i konsernkontoordning fortsatt vil være et fokusområde.

Det er innført regler om land-for-land-rapportering i skatteforvaltningsloven § 8-12. Se også egen artikkel om internprising.

Både FATCA, CRS og land-for-land-rapportering vil gi Skatteetaten kontrollopplysninger som er viktig for å forebygge og avdekke skjulte inntekter og formuer i utlandet. Skatteetaten skal bruke skatteavtaler og avtaler om informasjonsutveksling aktivt.

Tiltak 14 i OECD/G20s BEPS-prosjekt om effektive tvisteløsningsmekanismer i skatteavtalene setter en rekke minimumsstandarder og anbefalinger til beste praksis ved tvisteløsning etter bestemmelsene om minnelig avtaleprosedyre (Mutual Agreement Procedure (MAP)) i skatteavtalene.

Arbeidsgiveravgift og lønnsinnberetning

For å sikre kvaliteten på systemet med forhåndsutfylt skattemelding, gjennomfører skatteoppkreverne stadig kontroller av arbeidsgivers innberetninger. Dette både med hensyn til at det er innberettet riktig beløp og at dette er gjort i riktig kontrollkode.

Skatteoppkreverne er særlig oppmerksom på om reglene for forskuddstrekk for utgiftsgodtgjørelse og naturalytelser er fulgt. Dersom slike ytelser er forskuddstrekkpliktige, følger det av reglene i folketrygdloven at ytelsene også er arbeidsgiveravgiftspliktige. Vedrørende reglene om utbetaling av trekkfri bil- og diettgodtgjørelse, viser vi til egen artikkel om innberetning av lønn.

Feilinnberetning på lønnsområdet kan foruten forhøyelse av arbeidsgiveravgift medføre ileggelse av tilleggsavgift, samt skattetrekksansvar for bedriften. Skattetrekksansvaret skal fastsettes basert på trekkprosenten i den ansattes skattekort. I tillegg vil det kunne være aktuelt å fastsette forsinkelsesrente.

I visse tilfeller kan det være aktuelt med såkalt «summarisk fellesoppgjør». Dette innebærer at det vil bli foretatt en samlet, summarisk skattemessig endring overfor arbeidsgiver. Konsekvensen er at arbeidsgiver blir gjort ansvarlig for de ansattes økte skatt, som igjen innebærer at utbetalte beløp må grosses opp fra netto til brutto. I tillegg må arbeidsgiver svare arbeidsgiveravgift av utbetalte beløp, samt skatteansvarsbeløpet. Arbeidsgiver må således betale den skatt som ellers skulle ha vært betalt av de ansatte når f.eks. en utgiftsgodtgjørelse omdefineres til lønn.

Bruk av skatteposisjoner - restruktureringer, oppkjøp, fusjon/fisjon

Skattemyndighetenes kontrollpunkter når det gjelder dette tema har vært om oppkjøpet eller omorganiseringen er forretningsmessig eller skattemessig motivert, blant annet ved overtakelse av skatteposisjoner i form av fremførbart underskudd, tomme positive saldoer samt gevinst- og tapskonti. I slike sammenhenger er det spesielt viktig å dokumentere at det foreligger et forretningsmessig motiv bak transaksjonen, slik at tilleggsskatt kan unngås selv om skattemyndighetene skulle komme til at det skattemessige motivet må anses som det overveiende motiv for transaksjonen. Videre må det antas at verdivurdering ved omorganiseringer mellom nærstående selskap over landegrensen, vil være sentral. Ved kontroll av større omorganiseringer har det vært fokusert på den skattemessige behandling av oppkjøpskostnader, som for eksempel utgifter til «due diligence», utbetaling/oppgjør av eksisterende ansatterettigheter, såkalt ”earn out” mv. I disse sakene er det problemstillinger både knyttet til type kostnader samt hvem som er riktig skattesubjekt til å bære de ulike kostnader. Dette vil fremdeles være aktuelt.

Overdragelse av næringsvirksomhet

Tradisjonelt har skattemyndighetene hatt fokus på skattemessig behandling av goodwill ved oppkjøp av selskap, og det har gitt seg utslag i flere tvister. Hovedproblemstillingen er hvordan kjøpesummen har vært fordelt på de ulike eiendeler, og beregning av restverdien som utgjør goodwill.

Overdragelse av hele eller deler av en virksomhet anses skattemessig som realisasjon av virksomhetens enkelte eiendeler. Den delen av vederlaget som ikke kan henføres til noen spesiell eiendel (fysisk eller immateriell), er i skatte-, regnskaps- og aksjeloven definert som goodwill/forretningsverdi. Gevinst ved salg av egen, opparbeidet eller ervervet goodwill kan føres over gevinst- og tapskonto, med inntektsføring av minimum 20 % hvert år. Ervervet goodwill kan tilsvarende avskrives med 20 %. Andre immaterielle eiendeler kan imidlertid bare avskrives hvis de er gjenstand for et åpenbart verdifall, jf. skatteloven § 6-10 tredje ledd første punktum, dog likevel slik at tidsbegrensede rettigheter kan avskrives med like store beløp over driftsmidlets levetid. Det vil derfor oppstå betydelige skattemessige virkninger for kjøper om man anses for å kjøpe goodwill, i motsetning til andre immaterielle eiendeler. 

Det antas at fokus vil opprettholdes hva gjelder avskrivninger og fordeling i de ulike avskrivningsgrupper. Dette er et tema som ikke bare er aktuelt i forbindelse med overdragelse av næringsvirksomhet, men som har allmenn aktualitet når det gjelder næringsvirksomhet generelt. Det vises i denne forbindelse til egen artikkel om avskrivninger.

Pensjoner ved overdragelse av virksomhet

Skattemyndighetene har fokus på pensjoner ved overdragelse av virksomhet. Ved slik overdragelse av pensjonsordninger oppstår det flere vanskelig og tekniske skattemessige spørsmål om hvordan dette skal behandles i skattemeldingen, og vår erfaring er at det her også oppstår feil som kan få stor økonomisk betydning.

Når det gjelder MVA og myndighetenes kontroll for øvrig, viser vi videre til egen artikkel.

Kontaktpersoner:

  • Jan-Åge Nymoen

    Jan-Åge Nymoen

    Advokat/Partner

    +47 4063 9231

  • Fredrik Gule

    Fredrik Gule

    Advokat/Manager

    +47 4063 6827